E-myto jest kosztem uzyskania przychodu

Od 1 lipca 2011 r. korzystający z dróg publicznych zobowiązani są do ponoszenia opłat za przejazdy po drogach krajowych pojazdów samochodowych w tym autobusów, niezależnie od ich dopuszczalnej masy całkowitej, za które uważa się także zespół pojazdów składający się z pojazdu samochodowego oraz przyczepy lub naczepy o dopuszczalnej masie całkowitej powyżej 3,5 tony. Obowiązek ten wynika z art. 13 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (Dz.U. Nr 14, poz. 60 ze zm.). Pojazdy samochodowe w myśl ustawy to takie, których konstrukcja umożliwia jazdę z prędkością przekraczającą 25 km/h. Określenie to nie obejmuje ciągnika rolniczego – o czym mówi ustawa z 20 czerwca 1997 r. – Prawo o ruchu drogowym (Dz. U. z 2005 r. Nr 108, poz. 908, z późn. zm.). Za pojazdy samochodowe uważa się także zespół pojazdów składający się z pojazdu samochodowego oraz przyczepy lub naczepy o dopuszczalnej masie całkowitej powyżej 3,5 t.

Ciężarówki, dostawcze i autobusy

Opłatę elektroniczną pobiera się za przejazd po drogach krajowych lub ich odcinkach określonych w rozporządzeniu wydanym przez Radę Ministrów. Z mapą dróg objętych obowiązkiem uiszczenia opłaty można zapoznać się na stronie http://www.viatoll.pl/.

Opłatą elektroniczną objęte są trzy kategorie pojazdów:

1. Pojazdy samochodowe o DMC powyżej 3,5 ton,

2. Pojazdy samochodowe o DMC co najmniej 12 ton,

3. Autobusy.

Podmiot korzystający z dróg objętych systemem opłat zobligowany jest do zawarcia umowy z Generalnym Dyrektorem Dróg Krajowych i Autostrad, do obioru elektronicznego urządzenia, służącego do naliczania opłat oraz jego instalacji w pojeździe. Korzystający powinien również podjąć decyzję o sposobie wnoszenia opłat. Do wyboru są dwa tryby:

1) W pierwszym z nich wniesienie opłaty następuje z góry, w kwocie nie mniejszej niż pozwalającej na odbycie planowanego przejazdu w całości.

2) W drugim natomiast płatność odbywa się dopiero po otrzymaniu przez korzystającego dokumentu informującego o wysokości naliczonych opłat w terminie w nim wskazanym. Ten uprzywilejowany sposób rozliczania opłat elektronicznych bez konieczności uiszczenia przedpłat zarezerwowany jest jedynie dla korzystających, którzy uprzednio złożyli zabezpieczenie w formie:

– pieniężnej,

– gwarancji bankowej,

– gwarancji ubezpieczeniowej,

– poręczenia udzielonego przez podmiot, którego zdolność do spłaty zobowiązań w roku kalendarzowym została oceniona na odpowiednio wysokim poziomie.

Związek przyczynowo-skutkowy

Przy analizie skutków podatkowych opłat uiszczanych przez korzystających, należy wskazać, że dla podatników podatków dochodowych będą one stanowiły koszt uzyskania przychodu po spełnieniu dwóch warunków. Zgodnie z generalną zasadą kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Drugą z przesłanek zaliczenia danego kosztu do kosztów uzyskania przychodu jest jego niezaliczenie do katalogu wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów wymienionych enumeratywnie w obu ustawach podatkowych (odpowiednio art. 23 updof i 16 updop). Spełnienie tych dwóch warunków wystarcza do zaliczenia danego wydatku do kosztów uzyskania przychodów. Druga z przesłanek jest obecnie spełniona – opłaty elektroniczne za korzystanie z dróg krajowych nie znalazły się w katalogu wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodu.

Odnosząc się natomiast do pierwszej kwestii warto przytoczyć jedną z tez wyroku NSA z 11 stycznia 2005 r. (sygnatura akt FSK 1049/04), w której stwierdzono, iż uznanie danego wydatku za koszt powinno być uzależnione przede wszystkim od jego przeznaczenia. Istotna jest tutaj ocena działań podatnika pod kątem ich celowości, jeżeli na podstawie dostępnej wiedzy o związkach przyczynowo-skutkowych można logicznie zakładać, że poniesiony nakład przyniesie oczekiwane następstwo w postaci dochodu. Wyrok ten należy rozumieć w ten sposób, że jeżeli między wydatkami na opłatę elektroniczną, a osiągniętym przychodem (albo nawet tylko hipotetyczną możliwością jego osiągnięcia) istnieje związek przyczynowo-skutkowy, nie ma przeszkód do zaliczenia danego wydatku do kosztów uzyskania przychodów.

Pomimo faktu, iż opłaty elektroniczne nie zostały bezpośrednio wskazane w katalogu wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodu, należy podkreślić, że obie ustawy o podatkach dochodowych zawierają pewne ograniczenia w zakresie zaliczania do kosztów wydatków związanych z używaniem samochodów nie stanowiących własności podatnika.

Limity

Obie ustawy wyłączają z kosztów wydatki ponoszone na rzecz pracowników z tytułu używania przez nich samochodów na potrzeby wykonywanej działalności:

a) w celu odbycia podróży służbowej (jazdy zamiejscowe) w wysokości przekraczającej kwotę ustaloną przy zastosowaniu stawek za jeden kilometr przebiegu pojazdu,

b) w jazdach lokalnych – w wysokości przekraczającej wysokość miesięcznego ryczałtu pieniężnego albo w wysokości przekraczającej stawki za jeden kilometr przebiegu pojazdu,

c) określonych w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra (art. 23 ust. 1 pkt 36 updof i art. 16 ust. 1 pkt 30 updop). Maksymalne wartości, o których mowa powyżej, zostały określone w rozporządzeniu Ministra Infrastruktury z 25 marca 2002 r. (Dz.U. Nr 27, poz. 271) w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy.

Maksymalne stawki wynoszą odpowiednio:

1) dla samochodu osobowego:

a) o pojemności skokowej silnika do 900 cm sześc. – 0,5214 zł,

b) o pojemności skokowej silnika powyżej 900 cm sześc. – 0,8358 zł,

2) dla motocykla – 0,2302 zł,

3) dla motoroweru – 0,1382 zł.

W przypadku, gdy rozliczenie odbywa się za pomocą ryczałtu, jego maksymalna kwota zależna jest od liczby mieszkańców w danej gminie lub mieście, w których pracownik jest zatrudniony i nie może przekroczyć co do zasady:

1) 300 km – do 100 tys. mieszkańców,

2) 500 km – ponad 100 tys. do 500 tys. mieszkańców,

3) 700 km – ponad 500 tys. mieszkańców.

Możliwość zaliczenia powyższych wydatków uzależniona jest w takim wypadku od prowadzenia tzw. „kilometrówki”. Obowiązek ten nie dotyczy rozliczeń ryczałtowych.

Jeżeli więc pracownik ponosi wydatki z tytułu używania prywatnego samochodu i pracodawca oddaje mu poniesione koszty – w tym np. opłaty za przejazd drogami krajowymi – wydatki te będą mogły zostać zaliczone do koszów uzyskania przychodów do kwoty wymienionych powyżej limitów.

Ujęcie w ewidencji

Oprócz powyższych regulacji, obie ustawy wskazują również inne limity wydatków dotyczące używania samochodów. Zgodnie bowiem z ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych, do kosztów nie zalicza się poniesionych wydatków zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów, z tytułu używania niewprowadzonego do ewidencji środków trwałych samochodu osobowego, w tym także stanowiącego własność osoby prowadzącej działalność gospodarczą, dla potrzeb działalności gospodarczej podatnika – w części przekraczającej kwotę wynikającą z pomnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu oraz stawki za 1 km przebiegu. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych, nie zalicza do kosztów wydatków z tytułu kosztów używania dla potrzeb działalności gospodarczej samochodów osobowych niestanowiących składników majątku podatnika – w części przekraczającej kwotę wynikającą z pomnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu dla celów podatnika oraz stawki za jeden kilometr przebiegu.

W przypadku obu tych przepisów będą miały zastosowanie te same stawki, co w przypadku używania prywatnych samochodów pracowników. Ponownie pojawia się również obowiązek prowadzenia „kilometrówki”, z tym jednak zastrzeżeniem, że nie będzie on dotyczył podatników użytkujących samochody na podstawie umowy leasingu. Warto również wskazać, że w tym wypadku podatnik jest zobowiązany do posiadania dowodów księgowych potwierdzających poniesienie wydatków, a więc np. faktur za paliwa czy też – jak w interesującym nas przypadku – dokumentu informującego o wysokości naliczonej opłaty elektronicznej. Sama „kilometrówka” nie jest bowiem dokumentem wystarczającym.

Poza rozliczeniem stricte podatkowym, drugą istotną kwestią jest prawidłowe ujęcie zdarzeń gospodarczych związanych z zapłatą opłat elektronicznych w księgach podatkowych. Podatnicy prowadzący rozliczenia w formie uproszczonej ujmą wydatki w podatkowej księdze przychodów i rozchodów w kolumnie 14 „Pozostałe wydatki”. Podstawą do zapisu będzie otrzymany przez podatnika dokument potwierdzający naliczenie opłat elektronicznych.

W przypadku podatników prowadzących księgi rachunkowe zapis w ewidencjach będzie dwustopniowy:

1) Ujęcie przedpłaty: WN konto 240 – Inne rozrachunki MA konto 130 – Rachunek bankowy.

2) Rozliczenie przedpłaty WN konto 450 – Podatki i opłaty MA konto – 240 – Inne rozrachunki.

Podatnicy prowadzący pełną księgowość zobowiązani będą również do ujęcia w księgach wpłaty kaucji za urządzenie służące do rozliczania opłat elektronicznych viaBOX w następujący sposób: