Spór o opłatę wstępną w leasingu

Co to jest opłata wstępna?

Opłata wstępna, zwana też ratą przygotowawczą, czynszem inicjalnym, przygotowawczą opłatą leasingową czy też czynszem zerowym, jest uiszczana jednorazowo przez korzystającego na rzecz finansującego przy zawieraniu umowy leasingowej – przed wydaniem przedmiotu leasingu. Zapłata stanowi warunek konieczny rozpoczęcia realizacji umowy leasingu. Nie budzi wątpliwości, że wydatek ten może być przez korzystającego zaliczony do kosztów uzyskania przychodów. Istota sporu sprowadza się do momentu ujęciach w kosztach uzyskania przychodu przedmiotowej opłaty.

Koronny argument

Istota problemu sprowadza się do treści obowiązującego od 1 stycznia 2007 roku przepisu regulującego zasady rozliczenia kosztów podatkowych w czasie, tj. art. 15 ust. 4d Ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z zapisami, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, stanowią one koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Powołując się na ten przepis, przez wiele lat organy podatkowe uważały, że opłata wstępna powinna być zaliczana do kosztów uzyskania przychodów proporcjonalnie przez cały okres trwania umowy. Koronnym argumentem na poparcie tej tezy była podnoszone twierdzenie, w związku z którym opłata wstępna odnosi się do całego okresu umowy leasingu, a więc okresu przekraczającego rok podatkowy.

Krytyka sądów

Koncepcja prezentowana przez organy podatkowe spotkała się z krytyką sądów administracyjnych, które w zdecydowanej większości przypadków rozstrzygały spory na korzyść podatników uznając, że opłata wstępna ma charakter samoistny, nieprzypisany do poszczególnych rat leasingowych. W związku z tym dotyczy nie tyle samego trwania usługi leasingu, lecz w ogóle prawa do skorzystania z niego.

Poglądy głoszone przez organy podatkowe „nie broniły się” również w starciu z takimi okolicznościami jak wcześniejsze rozwiązanie umowy leasingu, zniszczenie lub kradzież przedmiotu leasingu, czy też zaprzestanie działalności przez jedną ze stron umowy. Zatem z tymi wszystkimi zdarzeniami, które powodowały, że charakter opłaty wstępnej jest niezależny od rzeczywistego czasu trwania umowy. W związku z powyższym, można ją jednorazowo zaliczyć w koszty podatkowe w dacie poniesienia, tj. bez konieczności rozliczania w czasie.

Konflikt zakończony?

W powyższym zakresie Naczelny Sąd Administracyjny wielokrotnie zajmował korzystne dla podatników stanowisko, jak np. w wyrokach z dnia 19 marca 2010 roku (sygn. akt II FSK 1731/08), z dnia 17 maja 2011 roku (sygn. akt II FSK 59/10), z dnia 15 września 2011 roku (sygn. akt II FSK 451/10) oraz z dnia 9 marca 2012 roku (sygn. akt II FSK 1591/10).

Wydawało się wówczas, że spór o moment ujęciach w kosztach uzyskania przychodu opłaty wstępnej został ostatecznie zakończony. Potwierdzały to nawet same organy podatkowe, które w wydawanych interpretacjach zezwalały na jednorazowe zaliczenie w ciężar kosztów uzyskania przychodów opłaty wstępnej, czynszu inicjalnego oraz czynszu zerowego z tytułu zawartych umów leasingu operacyjnego w pełnej wysokości, w momencie ich poniesienia. Takie stanowisko zajął np. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 14 października 2013 roku (sygn. IPPB3/423-545/13-2/KK).

Złudne nadzieje

Niestety, jak pokazują interpretacje ministra finansów, obwieszczenie końca sporu jest przedwczesne. Organy podatkowe powróciły do wykładni proporcjonalnego do czasu trwania umowy zaliczenia w ciężar kosztów opłaty wstępnej. Tym razem swoje stanowisko uzasadniają wpływem przepisów ustawy o rachunkowości do przepisy podatkowe. Zgodnie z tą koncepcją sposób ujęcia kosztów w rachunku bilansowym determinuje moment ich rozpoznawania w rachunku podatkowym.

W szczególności zdaniem organów moment rachunkowego ujęcia tych wydatków jako koszt (rozliczenia międzyokresowe czynne) determinuje dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów. Takie stanowisko zajął np. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 12 czerwca 2015 roku (sygn. IBPBI/2/4510-292/15/PC) oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 26 lutego 2015 roku (sygn. IPTPB3/423-435/14-2/KC).

Nie ma więc wątpliwości, że spór o moment ujęciach w kosztach uzyskania przychodu opłaty wstępnej wybucha na nowo. Przy okazji będzie on wymagał wyjaśnienia kwestii o bardzo doniosłym praktycznym znaczeniu, a mianowicie rzeczywistego wpływu przepisów o rachunkowości na przepisy podatkowe. Dotychczasowe orzecznictwo nie jest bowiem jednolite w tym zakresie.

Fot. Fotolia